近日，甲公司因經(jīng)營不善虧損嚴重，幾個股東商量準備注銷企業(yè)，另謀出路。企業(yè)注銷涉及稅務處理的環(huán)節(jié)多、也較復雜，甲公司有些把握不準，擔心產(chǎn)生后續(xù)涉稅風險，便向筆者咨詢。

　　《稅務登記管理辦法》（國家稅務總局令第7號）規(guī)定，納稅人發(fā)生解散、破產(chǎn)、撤銷以及其他情形，依法終止納稅義務的，應當在向工商行政管理機關或者其他機關辦理注銷登記前，持有關證件和資料向原稅務登記機關申報辦理注銷稅務登記；納稅人辦理注銷稅務登記前，應當向稅務機關提交相關證明文件和資料，結清應納稅款、多退（免）稅款、滯納金和罰款，繳銷發(fā)票、稅務登記證件和其他稅務證件，經(jīng)稅務機關核準后，辦理注銷稅務登記手續(xù)。可見，注銷稅務登記的關鍵節(jié)點在于清稅、清票、清證。

　　流轉稅

　　企業(yè)注銷時會有一些存貨或資產(chǎn)，一般都會對資產(chǎn)進行處理后再注銷，如以資產(chǎn)抵債、抵付工資等，除因適用特殊稅務處理辦法無需進行清算的情形外，應按照公允價值確認相關資產(chǎn)的銷售收入或視同銷售收入，并繳納有關流轉稅。對于存貨，《財政部、國家稅務局關于增值稅若干政策的通知》（財稅〔2005〕第165號）第六條規(guī)定，一般納稅人注銷或被取消輔導期一般納稅人資格，轉為小規(guī)模納稅人時，其存貨不作進項稅額轉出處理，其留抵稅額也不予以退稅。這是否意味對存貨不作處理，既不征稅也不退稅呢？筆者認為，存貨最終要處置，就會產(chǎn)生增值稅。上例，假設甲公司注銷前將一批材料（賬面價值420萬元，累計折舊50萬元，市場價500萬元）用于抵債，應納增值稅＝500×17%＝85（萬元）。涉及消費稅的還要按規(guī)定征收消費稅。

　　對于固定資產(chǎn)，如果是不動產(chǎn)，應繳納營業(yè)稅。其中，自建的不動產(chǎn)應以抵償債務的金額作為計稅依據(jù)，外購的不動產(chǎn)按《財政部、國家稅務總局關于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財稅〔2003〕016號）規(guī)定，應以抵償債務的金額扣除買價后的差額作為計稅依據(jù)。上例，假設甲公司將購買的不動產(chǎn)抵償另一企業(yè)的債務1500萬元，該不動產(chǎn)購進金額為700萬元，應納營業(yè)稅＝（1500－700）×5%＝40（萬元）。如果處置機器設備，根據(jù)《財政部、國家稅務總局關于全國實施增值稅轉型改革若干問題的通知》（財稅〔2008〕170號）、《財政部、國家稅務總局關于部分貨物適用增值稅低稅率和簡易辦法征收增值稅政策的通知》（財稅〔2009〕9號）相關規(guī)定，銷售自己使用過的2009年1月1日以前購進或者自制的固定資產(chǎn)，按照實際售價4%征收率減半征收增值稅。假設甲公司處置2007年購入的生產(chǎn)設備，變價收入200000元，應交增值稅＝200000÷（1＋4%）×4%÷2＝3846.15（元）。銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進或者自制的固定資產(chǎn)，按適用稅率征收增值稅。

　　企業(yè)所得稅

　　《財政部、國家稅務總局關于企業(yè)清算業(yè)務企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕60號）規(guī)定，下列企業(yè)應進行所得稅清算處理：（一）按《公司法》、《企業(yè)破產(chǎn)法》等規(guī)定需要進行清算的企業(yè)。主要有：1.企業(yè)解散。合資、合作、聯(lián)營企業(yè)在經(jīng)營期滿后，不再繼續(xù)經(jīng)營而解散；合作企業(yè)的一方或多方違反合同、章程而提前終止合作關系解散的。2.企業(yè)破產(chǎn)。企業(yè)資不抵債，按《破產(chǎn)法》進行清算的。3.其他原因清算。企業(yè)因自然災害、戰(zhàn)爭等不可抗力遭受損失，無法經(jīng)營下去，應進行清算；企業(yè)因違法經(jīng)營，造成環(huán)境污染或危害社會公眾利益，被停業(yè)、撤銷，應當進行清算的。（二）企業(yè)重組中需要按清算處理的企業(yè)。主要有：1.企業(yè)由法人轉變?yōu)閭€人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)等非法人組織；2.企業(yè)將登記注冊地轉移至中華人民共和國境外（包括港澳臺地區(qū)）；3.不適用特殊性稅務處理的企業(yè)合并中，被合并企業(yè)及其股東都應按清算進行所得稅處理；4.不適用特殊性稅務處理的企業(yè)分立中，被分立企業(yè)不再續(xù)存時，被分立企業(yè)及其股東都應按清算進行所得稅處理。清算所得＝企業(yè)的全部資產(chǎn)可變現(xiàn)價值或交易價格－資產(chǎn)的計稅基礎－清算費用－相關稅費＋債務清償損益－彌補以前年度虧損。上例中，假設甲公司停止生產(chǎn)經(jīng)營之日的資產(chǎn)負債表記載：資產(chǎn)的賬面價值3360萬元、資產(chǎn)的計稅基礎3890萬元、資產(chǎn)的可變現(xiàn)凈值4230萬元，負債賬面價值3750萬元、負債計稅基礎3700萬元、最終清償額3590萬元，清算期內(nèi)支付清算費用70萬元，清算過程中發(fā)生的相關稅費為20萬元，以前年度可以彌補的虧損100萬元。則清算所得＝4230－3890－70－20＋（3700－3590）－100＝260（萬元），清算所得稅＝260×25%＝65（萬元）。

　　有關資格

　　如果是一般納稅人，注銷前應先取消一般納稅人資格，注銷增值稅防偽稅控系統(tǒng)，并將防偽稅控開票金稅卡、防偽稅控IC卡、已開具尚未報稅的增值稅專用發(fā)票記賬聯(lián)及空白增值稅專用發(fā)票原件、當月已開具的增值稅專用發(fā)票清單、《企業(yè)金稅卡、IC卡移繳清單》、《退出增值稅防偽稅控系統(tǒng)申請表》等向稅務機關繳銷。在取消增值稅一般納稅人資格前，還應當先行取消其他各類稅務認定資格，尤其是出口貨物退（免）稅資格。還要注意，在國稅機關辦理注銷手續(xù)同時，還要到地稅機關辦理注銷登記。

　　注意事項

　　一、注銷并不意味著未履行納稅義務的滅失。在企業(yè)注銷清算過程中，企業(yè)股東等清算義務人如果未履行清算義務或采取欺詐的手段騙取注銷登記的，稅務機關有權通過法律途徑要求清算企業(yè)的股東及相關清算義務人承擔稅款的連帶清償責任。二、根據(jù)《國家稅務總局關于一般納稅人遷移有關增值稅問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第71號）規(guī)定，增值稅一般納稅人因住所、經(jīng)營地點變動，在工商行政管理部門作變更登記處理，并依法在遷達地辦理稅務登記后，其增值稅一般納稅人資格可以保留，不必重新認定。同時，對其辦理注銷稅務登記前尚未抵扣的進項稅額允許繼續(xù)抵扣。三、不需要清算所得稅的兩種特殊情形。納稅人因住所、經(jīng)營地點變動，除企業(yè)將登記注冊地轉移至中華人民共和國境外（包括港澳臺地區(qū)），涉及改變稅務登記機關的而進行稅務登記注銷時，一般不需要進行企業(yè)所得稅清算；企業(yè)發(fā)生的除由法人轉變?yōu)閭€人獨資企業(yè)、合伙企業(yè)等非法人組織外，其他法律形式簡單改變的也不需要進行企業(yè)所得稅的清算，可直接變更稅務登記。